挪用资金罪 数额认定标准
进行非法活动
定罪数额（“数额较大”）：6万以上
数额巨大：200万以上；或者100万以上不满200万，不退还
数额特别巨大：暂无规定
进行营利活动或者超过三个月未还
数额较大：10万以上
数额巨大：400万以上；或者200万以上不满400万，不退还
数额特别巨大：暂无规定
《最高人民法院、最高人民检察院关于办理贪污贿赂刑事案件适用法律若干问题的解释》2016年
挪用资金罪：刑法272条 2021年刑法修正案十一
数额较大、超过三个月未还的，或者虽未超过三个月，但数额较大、进行营利活动的，或者进行非法活动的，处三年以下有期徒刑或者拘役；
数额巨大的，处三年以上七年以下有期徒刑；
数额特别巨大的，处七年以上有期徒刑。
《刑法》第二百七十二条
挪用资金罪：公司、企业或者其他单位的工作人员，利用职务上的便利，挪用本单位资金归个人使用或者借贷给他人，数额较大、超过三个月未还的，或者虽未超过三个月，但数额较大、进行营利活动的，或者进行非法活动的，处三年以下有期徒刑或者拘役；挪用本单位资金数额巨大的，处三年以上七年以下有期徒刑；数额特别巨大的，处七年以上有期徒刑。
本罪的主体为特殊主体，即公司、企业或其他单位的工作人员。具体包括三种不同身份的自然人：
1、股份有限公司、有限责任公司的董事、监事、工作人员。
2、集体性质的企业、私营企业、合伙企业、外商独资企业中的职工。
3、受委托管理、经营国有财产非国家工作人员。
4、村民小组组长。
法律依据：最高人民法院《关于对受委托管理、经营国有财产人员挪用国有资金行为如何定罪问题的批复》(法释〔2000〕5号)、最高人民法院研究室《关于村民小组是否属于刑法第二百七十二条规定的“其他单位”问题的研究意见的理解与适用》
客体是公司、企业或者其他单位资金的使用收益权，其犯罪行为指向的是侵害公司权益、谋取个人利益的行为。
（1）行为人利用职务上的便利，挪用本单位资金归个人使用或者借贷给他人，数额较大、超过三个月未还的。
（2）行为人利用职务上的便利，挪用本单位资金归个人使用或者借贷给他人，虽未超过三个月，但数额较大，进行营利活动的。所谓“营利活动”，指用所挪用的资金进行经营或者其他获取利润的行为，至于其是否实际获得利润不影响本罪的成立。
（3）行为人利用职务上的便利，挪用本单位资金进行非法活动的。这种行为没有挪用时间是否超过三个月的限制，也没有数额较大的限制，只要挪用本单位资金进行了非法活动，就构成了本罪。这里的“违法活动”是广义的，既包括一般的违法行为，如赌博、嫖娼，也包括犯罪行为，如走私、贩毒等。
（1）关于利用职务上的便利：
指行为人利用其经手、主管本单位资金的便利条件。在司法认定时，应从职能角度出发，即行为人利用主管、经手或者管理款物的职权实施挪用行为。这里的“主管”是指不具体负责经手、管理单位资金，但对资金享有审查、批准、调拨、安排使用或者以其他方式支配单位资金的职权。
（2）关于“归个人使用”：
安徽省淮北市中级人民法院：有限责任公司法人财产权及挪用资金的社会危害性。刘桥建投公司作为独立法人，不论其股权结构如何，均享有独立于股东的财产权，受法律保护。公司股东（包括控股股东）均无权为本公司利益之外的目的而随意动用、处置公司财产。本案中，刘增华的持股可视为名义持股，刘桥财政所的持股可视为以商铺销售收益权作为与马腾飞的合作条件，并非名义持股。据此，马腾飞未经其他股东同意，且非为公司利益，以公司名义将公司资金累计1091.326858万元借贷给由其实际投资、控制的淮北亿园公司、萧县饮马泉公司，用于此两公司的日常经营活动。应当认为系其个人决定以公司名义将单位资金供本人使用的行为（挪用资金归个人使用）。【马腾飞挪用资金案 （2018）皖06刑终139号】
法律依据：
全国人民代表大会常务委员会关于《中华人民共和国刑法》第三百八十四条第一款的解释 2002年04月28日实施
全国人民代表大会常务委员会讨论了刑法第三百八十四条第一款规定的国家工作人员利用职务上的便利，挪用公款“归个人使用”的含义问题，解释如下：
有下列情形之一的，属于挪用公款“归个人使用”：
（一） 将公款供本人、亲友或者其他自然人使用的；
（二） 以个人名义将公款供其他单位使用的；
（三） 个人决定以单位名义将公款供其他单位使用，谋取个人利益的。
《最高人民法院关于如何理解刑法第二百七十二条规定的“挪用本单位资金归个人使用或者借贷给他人”问题的批复》：
公司、企业或者其他单位的非国家工作人员，利用职务上的便利，挪用本单位资金归本人或者其他自然人使用，或者挪用人以个人名义将所挪用的资金借给其他自然人和单位，构成犯罪的，应当依照刑法第二百七十二条第一款的规定定罪处罚。
（3）关于“违法活动”
参考案例：
湖北省恩施中级人民法院认为：鲁艳红收取的客户贷款应交给上海秦苍公司，但鲁艳红利用职务上的便利，将客户所还贷款挪用，进行网络赌博的非法活动。【鲁艳红挪用资金案】2018）鄂2801刑初525号
主观：无非法占有之目的。
参考：湖北省恩施中级人民法院认为：鲁艳红明知自己在挪用上海秦苍公司的资金，并且利用了职务上的便利，而仍故意为之。当收取的客户贷款还不进买单侠系统而产生了利息和手续费后，鲁艳红有找杨宇航等业务员凑钱还款的行为，当无法填补所产生的利息和手续费的漏洞后，鲁艳红便想通过网络赌博赢钱后填补，其主观上无非法占有的目的。【鲁艳红挪用资金案】2018）鄂2801刑初525号
1、挪用本单位资金归个人使用或者借贷给他人，超过三个月未归还的：5万元以上
2、挪用本单位资金归个人使用或者借贷给他人，进行营利活动：5万元以上
3、挪用本单位资金归个人使用或者借贷给他人，进行非法活动：3万元以上
法律依据：关于印发《最高人民检察院、公安部关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定（二）》的通知 2022年5月15日
第七十七条 公司、企业或者其他单位的工作人员，利用职务上的便利，挪用本单位资金归个人使用或者借贷给他人，涉嫌下列情形之一的，应予立案追诉：
（一）挪用本单位资金数额在五万元以上，超过三个月未还的；
（二）挪用本单位资金数额在五万元以上，进行营利活动的；
（三）挪用本单位资金数额在三万元以上，进行非法活动的。
具有下列情形之一的，属于本条规定的“归个人使用”：
（一）将本单位资金供本人、亲友或者其他自然人使用的；
（二）以个人名义将本单位资金供其他单位使用的；
（三）个人决定以单位名义将本单位资金供其他单位使用，谋取个人利益的。
情形
挪用金额
量刑
1、挪用本单位资金归个人使用或者借贷给他人，三个月未归还的
2、挪用本单位资金归个人使用或者借贷给他人，进行营利活动的/非法活动的
3-600万
3年以下有期或拘役
600万以上
3年到7年有期
7年以上有期
法律依据：
关于印发《最高人民检察院、公安部关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定（二）》的通知 2022年5月15日
第七十七条 公司、企业或者其他单位的工作人员，利用职务上的便利，挪用本单位资金归个人使用或者借贷给他人，涉嫌下列情形之一的，应予立案追诉：
（一）挪用本单位资金数额在五万元以上，超过三个月未还的；
（二）挪用本单位资金数额在五万元以上，进行营利活动的；
（三）挪用本单位资金数额在三万元以上，进行非法活动的。
具有下列情形之一的，属于本条规定的“归个人使用”：
（一）将本单位资金供本人、亲友或者其他自然人使用的；
（二）以个人名义将本单位资金供其他单位使用的；
（三）个人决定以单位名义将本单位资金供其他单位使用，谋取个人利益的。
最高人民法院、最高人民检察院关于办理贪污贿赂刑事案件适用法律若干问题的解释 法释〔2016〕9号
第五条 挪用公款归个人使用，进行非法活动，数额在三万元以上的，应当依照刑法第三百八十四条的规定以挪用公款罪追究刑事责任；数额在三百万元以上的，应当认定为刑法第三百八十四条第一款规定的“数额巨大”。具有下列情形之一的，应当认定为刑法第三百八十四条第一款规定的“情节严重”：
（一）挪用公款数额在一百万元以上的；
（二）挪用救灾、抢险、防汛、优抚、扶贫、移民、救济特定款物，数额在五十万元以上不满一百万元的；
（三）挪用公款不退还，数额在五十万元以上不满一百万元的；
（四）其他严重的情节。
第十一条 刑法第二百七十二条规定的挪用资金罪中的“数额较大”“数额巨大”以及“进行非法活动”情形的数额起点，按照本解释关于挪用公款罪“数额较大”“情节严重”以及“进行非法活动”的数额标准规定的二倍执行。
【
归个人使用，进行营利活动或者超过3个月未还，数额在5万元以上的，属于“数额较大”；数额在500万元以上的，应当认定为“数额巨大”；数额在200万元以上的，属于“情节严重”。显然，因为挪用公款分为三种不同用途，不同用途下的犯罪的数额标准、成立犯罪的时间要求是不同的，所以，当行为人挪用公款存在多种用途时，如何计算挪用数额就直接关系到行为是否成立犯罪以及能否适用加重法定刑的问题。
第一种情形是，挪用公款存在多种用途，且分别都达到各种用途的定罪数额标准。[例1]A三次挪用公款，其中第一次挪用公款5万元用于赌博，第二次挪用公款7万元用于购买股票，第三次挪用公款8万元用于其他活动超过3个月未还。[例2]B一次挪用公款20万元，其中5万元用于赌博，7万元用于购买股票，剩下8万元用于其他活动超过3个月未还。对此种情形中的数额认定，理论和实务上均有不同的认识。
有观点认为，“多次挪用公款归个人使用，进行非法活动的，应累计计算其挪用数额”;“多次挪用公款归个人使用，进行营利活动的，应累计计算其挪用数额”;“对于多次挪用公款，其中有的用于非法活动，有的用于营利活动，有的用于一般活动，应当分别计算数额”。对此种分别计算数额后，是否应当累计计算挪用数额的问题，上述观点并没有明确回答。有学者指出：“同时具备法律规定的两种或者三种形式的挪用资金行为的，如果几种形式的挪用资金行为都构成了犯罪，在处罚时可按最严重的行为定罪，其余的作为量刑情节考虑，量刑时适当从重，而不能实行数罪并罚；……在处理不同形式的挪用行为时，应当注意不同形式的挪用数额不能相加。”这种观点不无疑问。
首先，从事实上看，上述例1与例2看似存在区别，其实没有明显差异。B一次挪用了20万元，A分三次挪用了20万元，但两人不管是一次挪用还是三次挪用，都总共使20万元的公款处于流失的危险之中，因此，两人行为的有责的不法程度并不存在明显的区别。可以肯定的是，如果对B仅按挪用公款8万元量刑，明显不当。这是因为，B明明是一次挪用了20万元公款，即使其全部用于其他活动，也毫无疑问按挪用公款20万元量刑；不能因为B将其中的12万元用于危险更大的非法活动与营利活动，就反而仅按挪用公款8万元量刑，否则，就违背了刑法的公平正义性。因此，应当认定B挪用公款20万元。既然如此，对实质上与B的行为没有明显区别的A的行为，也应按挪用公款20万元计算。挪用公款罪的法益侵害性表现在使公款脱离单位控制，处于流失（不能归还）的危险之中，用途只是说明危险程度不同。如果用于非法活动（如贩卖毒品）的行为侵害其他法益，则应当实行数罪并罚。反之，挪用公款罪的处罚对象是使公款脱离单位控制的挪出行为，而不是使用行为本身。[例3]C一次挪用公款20万元，全部用于赌博但未输未赢，然后继续将20万元用于购买股票。C虽然将20万元分别用于非法活动与营利活动，但由于其行为只是使20万元公款处于流失的危险之中，故只能认定为挪用公款20万元进行非法活动，既不可能认定C的行为属于想象竞合，更不可能将挪用公款的数额认定为40万元。此例表明，挪用公款罪的实行行为是使公款脱离单位控制的行为，而不是将公款置于流通领域；将公款置于特别危险的流通领域的行为，由于增加了不法程度，刑法便相应地降低了数额（用于非法活动）与时间要求（进行营利活动）。换言之，凡是使公款脱离单位控制的，就属于挪用公款。因此，除了符合其他条件外，应当以脱离单位控制的数额为标准计算数额，而非以用途为标准计算数额。
其次，从法律规定上看，不管例1中A的三次挪用行为是否属于同种数罪，都应当累计计算挪用数额，既不能仅计算其中的最高数额，也不需要数罪并罚。众所周知，我国《刑法》分则规定了大量的数额犯（包括数量犯）。从形式上看，我国《刑法》分则仅有4个条文规定了对多次犯罪未经处理的，按照累计数额处罚（第153条第3款、第201条第3款、第347条第7款、第383条第2款）。其实，就数额犯而言，刑法分则条文关于“累计”的规定只是注意规定，不是特别规定或者法律拟制。一方面，数额犯均存在徐行犯的现象，如果不累计计算，就会导致许多行为得不到应有的规制，明显不当。例如，如果国家工作人员多次且每次仅挪用公款2万元，倘若不累计计算，就意味着行为人无论挪用多少次，都不构成挪用公款罪，这无疑为行为人开辟了一条避免刑罚处罚的通道。另一方面，如果不累计计算，就会导致部分不法行为没有得到评价，违反全面评价的原则。在上述例1或者例2中，如果仅按用途最多的数额（或最严重的犯罪行为）计算，就没有在定罪时完整评价构成犯罪的挪用数额；即使从重处罚，也可能导致应当适用升格法定刑时却不能适用，从而违反罪刑相适应原则。正因为如此，我国的司法解释对数额犯基本上都规定了累计计算。例如，最高人民法院、最高人民检察院联合发布的《关于办理生产、销售伪劣商品刑事案件具体应用法律若干问题的解释》（法释[2001]10号）第2条第4款规定：“多次实施生产、销售伪劣产品行为，未经处理的，伪劣产品的销售金额或者货值金额累计计算。”基于上述两方面的理由，应当认为，对于未经处理的数额犯，都应当累计计算犯罪数额。因此，不能以刑法没有明文规定对挪用公款应当累计计算为由，对例1或例2中的挪用数额仅按不同用途中的最高数额计算。
有一种观点认为：“多次挪用公款、每次挪用公款均单独构成犯罪的，应先对每次犯罪分别定罪量刑，再根据同种数罪实行并罚，而不应简单地将挪用数额累计计算，因为公款的用途不同成立犯罪的条件也不同。”在笔者看来，这种观点也不可取。按照这一观点的逻辑，索取贿赂与收受贿赂的成立犯罪条件不同，如果索取贿赂与收受贿赂分别独立构成犯罪，也应当实行数罪并罚。事实上并非如此。其实，在数额犯的场合，累计计算而不实行数罪并罚，有利于量刑的合理化，即刑法分则条文将数额较大作为犯罪起点，并针对数额巨大、数额特别巨大的情形规定了加重法定刑时，不实行并罚，反而有利于做到罪刑相适应。例如，对于多次诈骗、多次走私、多次逃税、多次贪污、多次受贿等情形，不管刑法分则条文是否明文规定“累计”犯罪数额，都应当累计犯罪数额，以一罪论处，不实行并罚。在这种情况下，即使行为人多次实施的是同一犯罪的不同类型的行为，也只需要按照累计数额适用相应的法定刑，而不必并罚。
最后，从罪数理论的目的来说，不能将例2中的行为认定为想象竞合。“罪数论·竞合论是在实体法上经过了对某一行为的违法、责任的判断阶段后，为量刑提供基础的领域的讨论。”“竞合理论（Konkurrenzlehre）是犯罪行为理论（Lehre von der Straftat）和不法结果理论（Lehre von der Unrechtsfolgen）之间的缝合点。”因此，罪数论也好、竞合论也罢，就是为了解决量刑问题，或者说，“正确的刑罚裁量终究是整个竞合理论的目的”。据此，不考虑罪刑相适应的要求，而单纯从形式逻辑出发研究罪数或者竞合问题，是一种方向性的偏差。换言之，导致量刑偏差的罪数理论，都不是理想的罪数理论，只有为正当量刑提供基础的罪数理论，才是值得提倡的理论。将例2中B的行为按挪用公款20万元计算，不仅在个案中能实现量刑的合理化，而且能使不同案件的量刑保持均衡；如果将其认定为想象竞合，仅按挪用公款8万元量刑，则不能确保量刑的合理化。
诚然，想象竞合中一个行为所触犯的数罪也可能是同种罪名。在此意义上说，例2中B的行为似乎属于一个行为同时触犯三个相同的罪名，因而属于同种罪名的想象竞合。但笔者不赞同这样的结论。
在同种罪名的想象竞合中，所谓一个行为触犯数个同种罪名，意味着一个行为数次违反同一法条，而非对一个行为进行反复评价。事实上，只有当一个行为侵害了数个不同法益主体的个人专属法益时，才有可能评价为同种罪名的想象竞合。例如，行为人扔一个炸弹导致两人死亡的，成立两个故意杀人罪，但属于想象竞合。又如，一个过失行为导致数人死亡的，也属于想象竞合。然而，对同一个人的同一专属法益的侵害，即使外表上是一个行为造成的多个结果，也不能认定为想象竞合。例如，“行为人故意伤害他人身体时，多次打击受害人身体，他的行为不仅只是一个行为，也只违反了一次刑法，所以不是竞合”。在我国，当行为人三次打击被害人的身体，造成三处轻伤，但三处轻伤综合起来应当评价为重伤时，显然不能认定为一个行为触犯三个轻伤害，按想象竞合处理，而应当按一个重伤害处理。基于同样的理由，在国家工作人员的一个行为对同一单位的公款造成侵害时，也不可能评价为同种罪名的想象竞合。因此，不能将例2中B的行为评价为同种罪名的想象竞合，不能仅按不同用途中的最高数额处罚，而应按总数额处罚。
第二种情形是，挪用公款存在多种用途，但分别来看都没有达到各种用途的定罪数额标准。[例4]D第一次挪用公款2万元用于赌博，第二次挪用公款3万元用于购买股票，第三次挪用公款4万元进行其他活动，均超过3个月未还。对此情形中的数额认定有不同的认识。
第一种观点认为：“对于多次挪用公款，其中有的用于非法活动，有的用于营利活动，有的用于一般活动，应当分别计算数额。”然而，如果分别计算，不仅不利于保护法益，而且会损害刑法的公正性。[例5]E三次挪用公款，每次2万元共计6万元，每次都用于其他活动，均超过三个月未还。按照上述观点，E构成挪用公款罪，数额为6万元。[例6]F挪用公款的次数、数额与E相同，却分别用于三种不同用途（每种用途2万元），按照上述观点，即使均超过三个月未还，也不成立挪用公款罪。然而，没有理由认为F的行为的法益侵害性轻于E的行为。
第二种观点认为，挪用公款归个人进行其他活动，“若每一次挪用的数额都未达到定罪的标准，则不作为犯罪来处理”;“挪用公款归个人使用进行营利活动和非法活动的，无论案发时是否已经还完，数额均要累计计算，因为这种行为的客观危害性及行为人的主观恶性较之一般的挪用大，有从严惩处之必要”。换言之，“多次挪用本单位资金进行营利活动或者非法活动的，由于对这两种形式没有挪用时间的限制，其社会危害性的大小主要表现在挪用资金的数额上，因此应当分别将多次挪用的数额相加，如果达到了犯罪所需要的数额应认定为犯罪”。可是，从我国《刑法》第384条的规定来看，挪用公款归个人进行其他活动超过三个月未还的，与挪用公款进行非法活动、营利活动的法律性质相同。既然挪用公款进行营利活动或者非法活动时应当将多次挪用的数额相加，就没有理由反对将挪用公款进行营利活动、非法活动与进行其他活动超过三个月未还的数额相加。
第三种观点认为，一次挪用公款数额较大，分别用于两种或三种活动，每种活动所使用的公款数额都未达到立案标准的，应按总数额认定犯罪。其实质理由是，“本罪所危害的主要是单位对公款的占有、使用、收益权，对单位财产权利危害的大小，主要取决于行为人挪用公款数额的大小及时间长短，至于其用于何种用途，对财产权利的危害程度是一样的”。对于这种情形，“可以按照行为人对公款的主要用途适用法律，即公款主要用于非法活动或营利活动的，适用现行刑法典第384条关于‘挪用公款进行非法活动’或‘挪用公款进行营利活动’的规定；主要用于上述两种活动以外的活动的，适用‘挪用公款数额较大，超过3个月未还’的规定”。然而，一方面，不考虑挪用行为是否符合刑法对构成要件的描述，一概按总数额认定可能存在疑问；另一方面，在主张按总额认定犯罪的前提下，却又主张按照行为人对公款的主要用途适用法律，也有自相矛盾之嫌，而且在公款的主要用途没有达到法定数额要求的情况下，按主要用途适用法律会出现违反罪刑法定原则的现象。
笔者认为，应根据法益保护目的、法定的构成要件以及举轻以明重的解释原理进行认定和处理。
首先应当肯定的是，挪用公款进行非法活动、营利活动（数额较大）与其他活动（数额较大且超过三个月未还），均属于“挪用公款归个人使用”。既然如此，就表明挪用公款的三种情形具有共同点，而不是对立关系。换言之，这三种情形侵害的法益完全相同，而不存在区别。其次，从实质上说，这三种情形使得公款流失（不能归还）的危险程度不同，根据举轻以明重的解释原理，完全可以将高度危险评价为低度危险，如同重伤害可以评价轻伤害一样，但是轻度危险不能评价为高度危险。最后，由于对事实的归纳与评价必须以刑法规定为标准，因此，只有当挪用行为能够被我国《刑法》第384条规定的构成要件所涵摄时，才能计算为挪用公款罪的数额。
根据上述要求，例4中的D的行为构成挪用公款罪，挪用公款的数额为9万元。这是因为，挪用2万元赌博与挪用3万元购买股票，均可以评价为挪用公款进行其他活动，且均超过三个月未还。即使D将全部公款用于其他活动，也因为超过三个月不还而构成挪用公款罪，既然如此，当D将部分公款用于非活动与营利活动时，就不可能反而不以挪用公款罪论处。
根据上述第二种观点，只能对用于非法活动与营利活动的数额进行相加。诚然，在例4中，仅对该两者进行相加，也能认定D的行为成立挪用公款罪，但挪用公款的数额却仅为5万元，而没有评价另外的4万元，因而不当。
需要特别说明的是，正是因为用于非法活动与营利活动可以评价为用于其他活动，故能够进行上述评价。从中引申出的问题是，用于非法活动的数额能否毫无例外地评价为用于营利活动的数额呢？虽然从实质上说，由于前者的危险高于后者，故可以得出这一结论，但是，根据罪刑法定原则的要求，只有当非法活动能够评价为营利活动时，才能将用于非法活动的数额评价为营利活动的数额。赌博当然可能获利，因而能够评价为营利活动。如若非法活动并不属于营利活动（不过，这种情形很罕见），则只能将用于非法活动的数额评价为用于其他用途的数额，而不能评价为用于营利活动的数额。进一步的问题是，倘若每次挪用行为本身没有达到数额标准，但挪用公款用于非法活动或营利活动的数额在三个月内归还的，应当如何处理呢？[例7]G第一次挪用公款1万元用于赌博，第二次挪用公款3万元用于购买股票，前两次均在三个月内归还，第三次挪用公款4万元进行其他活动且超过3个月未还。笔者认为，对此不能认定为挪用公款罪。首先，不应将挪用公款进行营利活动与进行其他活动的数额计入挪用公款进行非法活动的数额，即不能将危险小的数额计入危险大的数额，因此，不能认定为挪用公款进行非法活动。其次，虽然可以将挪用公款进行非法活动的数额计入挪用公款进行营利活动的数额，但两者的总和并未达到定罪标准，故不成立挪用公款进行营利活动。最后，虽然可以将挪用公款进行非法活动与进行营利活动计入挪用公款进行其他活动，但挪用公款进行其他活动必须超过三个月未还；如果挪用公款进行非法活动与进行营利活动，但在三个月内归还公款，则不符合挪用公款进行其他活动的时间要件。其结果就是，对G的行为不能以挪用公款罪论处。
笔者的上述观点建立在以用途、时间与数额为根据进行分别判断的基础之上，然而，按照前述第三种观点，G的行为则成立挪用公款罪。诚然，如果说G挪用公款用于赌博与购买股票的行为，虽然在三个月内归还，但由于在刑法上其与挪用公款进行其他活动超过三个月未还的情形相当，故可以在整体上认定E挪用公款8万元超过三个月未还。然而，本文难以赞成这样的结论。这是因为，虽然挪用公款的三种情形具有共同点而非对立关系，但从我国《刑法》第384条第1款的描述可以看出，这三种情形后都有“……的”来标示罪状表述完结，故它们具有相对独立性。既然如此，就不能仅因为前两种情形与第三种情形具有等价性，就直接将前两种情形等同于或者认定为第三种情形。换言之，只有当前两种情形符合刑法规定的第三种情形的成立条件时（超过三个月未还），才能适用第三种情形的刑法规定进而追究行为人的刑事责任。
以上讨论的是行为人三次挪用公款分别没有达到定罪标准的情形，接下来需要讨论的是，行为人一次挪用数额较大的公款，但各种用途的数额均没有达到定罪标准的，应当如何处理。[例8]H一次挪用公款8万元，其中1万元用于赌博，3万元用于购买股票，用于赌博与购买股票的公款均已在三个月内归还，但用于其他活动的4万元超过3个月未还。
笔者认为，对这种情形也不能按挪用公款罪处罚。根据我国《刑法》第384条与司法解释的规定，单位公款处于流失的危险必须达到一定程度才具有可罚性：要么3万元以上的公款因为用于非法活动处于被没收的状态，要么5万元以上的公款因为用于营利活动处于危险较大的状态，要么5万元以上的公款因为用于其他活动而处于三个月内仍未归还的状态。在例8中，虽然H一次挪用公款8万元，但由于用于赌博与购买股票的数额分别和相加都没有达到可罚程度，用于其他活动的4万元虽然超过三个月未还，却没有达到法定数额，用于赌博与购买股票的数额又不能评价为超过三个月未还，故仍然不能以挪用公款罪论处。
第三种情形是，挪用公款分别用于非法活动、营利活动与其他活动，只有部分达到定罪标准。[例9I第一次挪用公款1万元用于赌博，第二次挪用公款3万元用于购买股票，第三次挪用公款6万元用于其他活动且超过三个月未还。
可以肯定的是，I的第三次行为已构成挪用公款罪，应当追究刑事责任。至于前两次挪用行为是作为量刑情节，还是计入挪用公款的数额，则取决于前两次挪用时间是否超过三个月，对于已超过三个月未还的数额，应当计入挪用公款罪的数额。对此应当没有疑问。若I一次挪用10万元，用途与上述情节相同，但用于赌博与购买股票的公款在三个月之内归还的，也只应将挪用公款6万元超过三个月未还作为定罪根据。
总之，对于上述三种情形，都不能仅挑选不同用途中的最高数额作为定罪量刑的根据，而必须全面评价案件事实。全面评价的前提是分别评价，而且对每一笔挪用行为的评价必须以刑法规定为依据，而不能任意评价。因此，既不能完全按不同用途分别计算数额，也不能一概以总数额作为挪用公款罪的数额。
二、以后次挪用的公款归还前次挪用的公款的数额计算
在司法实践中，行为人多次挪用公款并以后次挪用的公款归还前次挪用的公款的现象比较普遍。如何计算这类案件中的挪用公款数额，在刑法理论与司法实践中存在不少分歧。
1998年4月29日最高人民法院发布的《关于审理挪用公款案件具体应用法律若干问题的解释》（以下称：“1998年解释”）第4条规定：“多次挪用公款不还，挪用公款数额累计计算；多次挪用公款，并以后次挪用的公款归还前次挪用的公款，挪用公款数额以案发时未还的实际数额认定。”就该条前段规定的适用而言，应当没有疑问。这是因为，如果行为人多次挪用公款不还，不管用途是什么，都会符合挪用公款进行其他活动超过三个月未还的规定，因而应当累计计算。问题是如何适用该条后段规定呢？如果按字面含义理解，那么，不论行为人挪用公款的用途是什么，也不论挪用的数额多大与时间多长，只要案发时实际未归还的数额没有达到定罪标准，就应宣告无罪。因此，有学者指出，上述后段规定“是值得商榷的。根据现行刑法典第384条的规定，对于挪用公款进行非法活动或营利活动，其犯罪之构成，是不受挪用时间长短限制的，案发前是否归还，对此也无影响，只能作为量刑情节适当考虑。比如，甲挪用公款5万元用于赌博，1个月后又挪用5万元公款，用于归还前次挪用的公款，待到案发时，第2次挪用的5万元也被其归还了。不难看出，甲挪用5万元用于赌博的事实存在，且时间长达1个月，对单位财产权利的危害已经造成，挪用公款罪已经成立，即使对后次挪用的公款，因其是用于归还前次挪用的公款，该项公款实际未脱离单位控制，可以不追究其挪用公款的法律责任，也绝无理由将其已经成立的挪用公款罪一笔勾销。否则处理结果必将与现行刑法相抵触，从而有损法律的严肃性”。应当肯定，上述商榷意见具有合理性。
事实上，不少司法机关也是按字面含义适用上述后段规定的。与此同时，有的司法机关对多次挪用但全部归还的案件，考虑到按无罪处理不当，便仅按其中单次挪用的最高数额计算。[例10]J利用职务便利，于2013年10月至2019年7月间，以月初挪用月底归还的方式，先后53次挪用农经站代管金账户内同笔资金用于经营活动，累计数额2500多万元（单次挪用最高数额为226万元）。法院认为，行为人反复多次挪用同笔公款，且均已归还，挪用公款罪的犯罪金额不应累计计算，而应当以同一时间段对公款实际造成法律上侵害的数额认定，即挪用公款罪的数额应当以同一时间段内最高挪用数额确定。这一判决虽然不是以该条后段规定的字面含义为根据做出的判断，但明显受到了该后段规定（不累计计算）的影响。然而，该判决实际上意味着J仅挪用了一次最高数额的公款，这明显不符合全面评价的原则。我国《刑法》第384条对挪用公款进行营利活动的行为并没有规定时间要求，既然如此，J的每一次挪用行为就都构成犯罪，即J总共使2500万元公款处于流失的危险之中，不能因为其事后的归还就否认该危险的存在。
不仅如此，如果按字面含义理解和适用上述后段规定，并以此为标准衡量其他类似案件，还会形成其他诸多不协调局面。例如，有的法官为了反对累计计算挪用公款的数额，设想了以下两例。[例11]K于1月份自公款账户挪出150万元公款用于营利活动，2月份再挪出200万元公款，并以后次挪出200万元款项归还前次挪出的150万元公款。[例12]L于1月初挪出100万元用于营利活动，1月末即归还，2月初再挪用100万元公款用于营利活动，2月末即归还。例11中K截止到案发尚有50万元未归还，犯罪金额为50万元。例12中L截止到案发已经全部归还挪用的公款，若累计每次挪用金额，则L的犯罪金额为200万元。“在客观上，前者的社会危害性明显重于后者，但累计计算方法，后者的基准量刑将严重超出前者，这种处置结果将导致罪刑不相适应。”进而认为，对L的挪用数额应认定为100万元。然而，这样的分析是以按字面含义理解该后段规定为前提的，明显不当。一方面，对L的挪用数额仅认定为100万元，意味着仅评价其一次挪用行为，而没有评价另一次挪用行为。可是，根据我国《刑法》第384条的规定，L的任何一次挪用行为都构成挪用公款罪，既然如此，就没有理由不累计挪用数额。另一方面，如若认为，K的挪用公款数额为350万元而不是50万元，那么，累计计算L的挪用公款数额为200万元，就不存在罪刑不相适应的缺陷。
与多次挪用公款并多次归还后再行挪用公款的情形相比，“1998年解释”第4条规定的缺陷更为明显。[例13]2012年4月至7月间，被告人M利用担任开发公司出纳的职务便利，先后3次以个人名义将开发公司的公款184万元挪用给他人进行营利活动并收取利息。其中，第一次挪用60万元，第二次挪用24万元，第三次挪用100万元，每次都是在挪用后一周内或者一个月内归还。辩护人提出，M挪用公款系在还清前款的基础上才挪用后款的，应按最后一笔挪用的100万元认定其犯罪数额。法院认为，M的行为“不符合以后次挪用的公款归还前次挪用的公款之情形，其挪用金额不受归还的限制，辩护人提出的上述辩护意见，于法无据，本院不予支持”。可以肯定，这一判决的事实认定与判决结论是妥当的。然而与多次挪用公款并以后次挪用的公款归还前次挪用的公款之情形相比，M行为的不法程度显然更轻。既然如此，对以后次挪用的公款归还前次挪用的公款之情形仅按案发时未归还的实际数额认定，就明显不公平。
事实上，在制定“1998年解释”时，对第4条的规定便有争议。“有的同志认为，挪用公款数额与贪污、诈骗罪不同，它侵犯的是公款的使用权，这种情况下，只要每次挪用公款的行为都单独构成犯罪，其数额应当累计计算。”然而“1998年解释”没有采纳这一意见，而是主张：“在上述情况下，行为人虽然多次挪用公款，但其实际占用的公款只是最后未还的公款，其多次挪用公款虽可作为情节予以考虑，但数额只能是以案发时未还的实际数额认定，挪用时间从挪用公款构成犯罪之日起计算。”显然，这一规定将使用行为置于挪用公款罪的不法重心，但如前所述，挪用公款罪的不法表现在使公款脱离单位的控制因而处于流失的危险之中，而行为人最后未还的公款数额，只是脱离单位控制的部分公款数额，而不是全部数额。因此，难以认为上述说明具有妥当性。
由此看来，对“1998年解释”第4条的规定应当进行合理的实质性的限制解释，而不能按字面含义适用。
有一种观点认为，“对反复挪用同笔公款行为数额累计，将可能超过贪污罪的刑罚适用标准，违背罪刑相适应原则，示例如下：（1）某甲先后反复10次挪用相同账户内同笔公款200万元，若对某甲适用犯罪金额累计计算，则犯罪金额为2000万元，可能对某甲适用8年的刑罚。而（2）某乙贪污200万元的公共财产，则对某乙的参酌刑期可能等于或低于挪用同笔公款的刑期。某乙显然比某甲社会危害性更大，而刑罚适用却出现轻于挪用公款罪的处置结果，显然违背了罪刑相适应原则的要求”，因此，“反复多次挪用同笔公款的行为，其犯罪金额应当以同一时间段内最高挪用的公款数额认定”。其实，没有理由认为“某乙显然比某甲社会危害性更大”。因为某甲事实上总共使2000万元的公款处于流失的危险之中，即2000万元都有可能流失，而某乙的行为是使200万元公款流失。从主观责任的角度来说，也难以认定某乙的非难可能性重于某甲。况且，在刑法中，对于重大的具体危险犯适用的刑罚完全可能重于较轻的实害犯。既然如此，上述反对累计计算数额的观点，便难以成立。
其二，第4条的后段规定仅限于前次挪用公款进行其他活动没有超过三个月的情形。如果前次挪用时间超过了三个月，那么，由于已经符合了法定的构成要件，就没有理由不计算在挪用数额之内。[例15]O第一次挪用公款6万元用于其他活动，四个月后挪用公款8万元归还前次的6万元，两个月后案发时尚有3万元未归还。如果按字面含义适用上述第4条的后段规定，仅以未归还的数额是3万元为由否认O的行为不构成挪用公款罪，明显不当。因为客观上存在一个挪用公款进行其他活动超过三个月未还的事实，主观上也存在相应的责任，所以已经构成挪用公款罪的既遂犯，没有理由因为三个月之后的归还而否认犯罪的成立，如同不能因为盗窃既遂返还财物而否认盗窃罪的成立一样。顺便指出的是，在例15中，认定O挪用公款8万元也不妥当，因为后次挪用8万元并没有超过三个月。因此，不适用第4条的后段规定，认定O挪用公款6万元用于其他活动超过三个月未还，并以此为根据追究刑事责任，才是妥当的。
其三，对于第4条后段中“挪用公款数额以案发时未还的实际数额认定”规定的适用，也必须考虑未归还的时间，而不是仅考虑数额。
[例16]P第一次挪用公款6万元用于其他活动，一个月后挪用公款8万元归还前次挪用的6万元，半个月后案发。如果按字面含义理解和适用第4条的后段规定，就可能认定P挪用公款8万元，进而认定为挪用公款罪，但笔者难以赞成这一结论。这是因为，不管是第一次挪用公款6万元，还是第二次挪用公款8万元，以及从第一次计算到案发，都不符合“超过三个月未还”的规定，因而不能认定为挪用公款罪。
其四，对于第4条的后段中的“未还”不能仅进行形式上的判断，而必须实质判断多少公款在多长时间内处于流失的危险状态。
[例17]Q于2020年1月1日挪用公款5万元用于其他活动，2月20日挪用公款6万元归还了前面的5万元，剩下1万元用于其他活动，4月20日挪用公款7万元，归还了第二次的6万元，剩下1万元用于其他活动，7月1日归还了第三次挪用的6万元，7月10日案发，尚有1万元没有归还。倘若按字面含义理解和适用第4条后段的规定，那么，由于Q案发时未归还的数额仅为1万元，故不成立挪用公款罪。对第4条的后段规定持反对态度的学者认为：“多次挪用公款用于个人生活消费，数额较大，以后又挪用公款用来归还前次挪用的公款，各次挪用的时间应分别计算。如果案发时所有挪用的公款均未超过3个月，或者是虽然超过3个月但在案发前已全部归还，即使累计数额大，也不应定罪；如果案发时尚有未归还的数额，且已超过3个月，则应以此实际未还的数额认定，达到立案标准的，以挪用公款罪论处。”据此，由于Q的每次挪用都没有超过三个月，案发时尚未归还的数额仅为万元，故Q的行为不构成挪用公款罪。然而在笔者看来，这一问题值得进一步研究。
例17的客观事实是，有5万元在6个月期间不间断地脱离了单位控制，还有6万元在4个多月期间不间断地脱离了单位控制。一方面，完全可以将例17的事实评价为，Q挪用公款6万元用于其他活动，超过三个月未还。换言之，我们完全可以这样认为，Q第一次于2020年1月1日挪用的5万元在7月1日才归还，第二次于2月20日挪用公款6万元在7月1日才归还（当然两者不能重复计算）。另一方面，与一次挪用6万元在3个月后才归还因而构成挪用公款罪相比，Q的行为不管是在不法层面还是在责任层面都更为严重，至少不可能更轻微。因此，笔者倾向于认为，就例17而言，应当认定Q挪用公款6万元用于其他活动超过三个月未还，构成挪用公款罪。由此看来，虽然挪用公款进行其他活动在三个月内归还的不构成犯罪，但如果以再次挪用的本单位公款“归还”，则并不直接否认犯罪的成立。换言之，以挪用的公款归还，并不是刑法意义上的归还（退还）。
还有学者指出：“挪用人出于一个概括的故意，多次挪用公款归个人进行营利活动或者非法活动以外的其他一般活动，如果是用后一次挪用的公款归还前一次挪用的资金，其数额应从最后一次未归还的实际数额计算，其时间应从第一次挪用时算起，连续计算挪用时间。”本文大体赞成这一结论。然而，没有必要将这一计算方法限定为行为人具有概括故意的情形。即使没有概括的故意，只要不间断的挪用超过了三个月，就应当从第一次挪用时开始计算。另外，不能绝对从第一次挪用时开始计算，而是需要根据案件事实具体判断，即要将挪用时间与数额同时考虑在内进行计算。如果后次挪用的数额与第一次挪用数额相同，则应从第一次挪用时间开始计算；如果后次挪用的数额多于前次挪用数额，则需要判断超过三个月未还的最大数额是多少。
综上所述，对于“1998年解释”第4条的规定，应当根据我国《刑法》第384条所规定的挪用公款罪的构成要件与保护法益，从实质上进行限制解释，而不能按字面含义理解和适用。事实上，“1998年解释”第4条只是规定了部分情形，而没有规定所有情形，因此，对于司法解释没有规定的情形，司法机关应当直接根据我国《刑法》第384条的规定认定挪用数额，而不能牵强地适用第4条的规定。
[例18]R第一次挪用公款6万元进行其他活动，4个月后又挪用公款10万元，将其中的6万元归还前次挪用款，剩下的4万元用于赌博，1个月后又挪用10万元归还了第2次的挪用款，案发时10万元超过三个月未还。对此，显然不能适用“1998年解释”第4条的规定，仅认定为挪用公款10万元，而是应当直接根据我国《刑法》第384条的规定认定为挪用公款20万元。这是因为，第一次挪用公款6万元进行其他活动超过三个月未还，已经构成挪用公款罪；第二次挪用的4万元用于赌博也构成挪用公款罪；第三次挪用的10万元超过三个月未还，同样构成挪用公款罪。据此，R共挪用公款20万元，即虽然R三次共挪用26万元，但由于第2次挪用的6万元没有超过三个月，故不能认定为犯罪数额。
三、挪用公款案件中其他情形的数额认定
我国《刑法》第384条的规定方式使得挪用公款罪的构成要件符合性、着手与既遂的判断以及罪数的判断都比较复杂，因此，最高人民法院、最高人民检察院对挪用公款罪做出了不少司法解释，但司法解释涉及的挪用公款数额的问题需要进一步研究。
第一，“1998年解释”第2条规定：“挪用公款存入银行、用于集资、购买股票、国债等，属于挪用公款进行营利活动。所获取的利息、收益等违法所得，应当追缴，但不计入挪用公款的数额。”诚然，一般来说，不应当将行为人利用非法占有的公款所获得的利息、收益认定为犯罪数额。即使当公款存入银行或者用于购买国债，能够获得稳定的利益或者收益时，也没有必要将利息与收益计入挪用公款的数额。因为挪用公款罪的法益侵害性主要表现在使公款本身处于流失的危险中，而行为人所获得的利益或者收益，原本不是公款的一部分。问题是，因为挪用公款减少了单位的确定利息或者收益时，应当如何计算挪用数额。[例19]S是某基金会的管理人员，基金会的1000万元原本用于购买一年期的国债，但S将该1000万元挪出后用于自己购买国债，一年后将1000万元归还给基金会，获利50万元。假定基金会购买一年期国债会有50万元的收益，那么，S挪用公款的数额是1000万还是1050万元？从结果来看，基金会不仅在一年内丧失了对1000万元的控制，而且客观上减少了可预期的50万元收益，或者说使单位损失了50万元。尽管如此，笔者仍然认为，只能认定S挪用公款1000万元。因为挪用公款只是意味着使单位已有的公款脱离单位的控制。S的行为虽然导致基金会损失50万元，然而其并没有挪用该50万元。至于导致基金会50万元损失的行为是否同时触犯其他罪名，则是另一个问题。但不管该行为是否成立其他犯罪，对S挪用公款所得的50万元收益，不应当收归国有，而应当退赔给被害单位。
第二，“1998年解释”第6条规定：“携带挪用的公款潜逃的，依照《刑法》第三百八十二条、第三百八十三条的规定定罪处罚。”最高人民法院2003年11月13日发布的《全国法院审理经济犯罪案件工作座谈会纪要》也重申：“行为人‘携带挪用的公款潜逃的’，对其携带挪用的公款部分，以贪污罪定罪处罚。”[例20]T于2020年2月1日挪用公款300万元归个人进行其他活动，同年6月1日携带其中的200万元潜逃。按照该重申的指引，对T应当认定为贪污200万元。对此尚有不少存疑之处。
问题一：对挪用行为是否另定罪，并与贪污罪实行并罚？
有观点认为，这种情形是一个行为触犯数个罪名，完全符合想象竞合的特征，应当择一重罪从重处罚；在认定为贪污罪处罚较重的情况下，应当按照贪污罪从重处罚。“因为，携带挪用的公款潜逃构成贪污罪的前提条件是行为人已经实施了挪用公款的行为，也就是说，挪用公款行为属于这类贪污犯罪行为的一部分，这类贪污犯罪是复合行为，如果除去挪用公款的行为，贪污罪就不能成立。因此，认为行为人实施了两个行为，应当实行数罪并罚，必然对一个挪用公款行为进行了两次评价，违背了禁止重复评价原则。”笔者难以赞成这一观点。其一，T并非只实施了一个行为，而是实施了数个行为，所以不符合想象竞合的基本特征。其二，从刑法规定上说，挪用公款行为并不是贪污行为的一部分。在例20中，“如果除去挪用公款的行为，贪污罪就不成立”的说法只是从事实上而言的，并非从法律规定上而言。其三，由于T实施了两个行为，先前存在挪用公款罪的故意，后来存在贪污罪的故意，将其评价为两个犯罪，并不违反禁止重复评价的原则。如果仅认定为贪污罪，反而违反了全面评价的原则。因此，笔者认为，对T的挪用行为应当另行定罪，需要判断其挪用公款罪的数额。
即使将此情形认定为想象竞合，也是因为其属于实质数罪，在定罪时要认定T的行为同时构成挪用公款罪与贪污罪，而不是仅认定为一个重罪。换言之，在对想象竞合认定为数罪的前提下，只是按一个重罪处罚，但对贪污罪的处罚并非绝对重于挪用公款罪，所以需要计算挪用公款的数额。[例21]U挪用100万元赌博，仅剩下15万元，为了逃避处罚，携款15万元潜逃。根据“2016年解释”的规定，挪用公款归个人使用，进行非法活动，数额在100万元以上的，属于“情节严重”，应适用“五年以上有期徒刑”的法定刑，而贪污数额在3万元以上不满20万元的，应适用“三年以下有期徒刑或者拘役”的法定刑，并处罚金。显然，并非只要行为人携款潜逃，就不需要计算挪用公款的数额。
问题二：如若按数罪处理，对例20中T的挪用公款行为是按100万元处罚还是按300万元处罚？
不能不承认的是，对T的挪用公款罪按300万元处罚具有一定道理。从刑法规定与案件事实来看，T在5月2日就已经对300万元构成挪用公款罪的既遂。在T没有归还公款的情况下，该公款仍然可以再成为贪污罪的对象。因为贪污罪包括利用职务上便利的侵吞行为，而所谓侵吞即狭义侵占，是指国家工作人员将基于职务占有的公款变为所有。其中的“职务行为”或者“利用职务上的便利”，应当包括非法的职务行为或者非法利用职务上的便利。因此，T其后携款200万元潜逃的行为，是挪用公款既遂之后的另一行为。既然如此，就有理由认为，T挪用公款的数额为300万元、贪污公款的数额为200万元，并对两罪实行并罚。[例22]V于2020年2月1日挪用公款300万元归个人进行其他活动，同年5月2日才归还；同年6月1日，V利用职务之便将单位的200万元公款取出后携款潜逃。对V的行为按挪用公款300万元和贪污200万元实行数罪并罚并无任何疑问，但T与V的行为似乎并无明显区别。尽管如此，笔者依然认为，对例20中T的行为宜认定为贪污200万元，挪用公款100万元。换言之，T与V的行为存在区别。在例20中，就200万元而言，由于侵害对象具有同一性，所以法益侵害是重合的，或者说，T的行为最终侵害的只是一个法益。因此，200万元实际上是挪用公款与贪污的包括一罪，只能认定为贪污罪。剩下的100万元就成为挪用公款罪的数额。但在例22中，V的行为侵害对象已经不具有同一性，所以，法益侵害不具有重合性，不能认为V的行为最终只侵害了一个法益，因而不存在包括一罪，必须认定V挪用公款的数额为300万元。
问题三：如果按挪用公款罪处罚，能否将贪污的数额评价为挪用公款罪的数额，从而实现量刑的合理化？
如上所述，根据“2016年解释”，在例20中，如果认定T挪用公款的数额为300万元，就属于“情节严重”，处5年以上有期徒刑；如果仅认定为100万元，则处5年以下有期徒刑。另外，贪污200万元所适用的法定刑为3年以上10以下有期徒刑。显然，在这种情况下，按贪污200万元处罚明显不当。这是因为，在一般情况下，贪污的不法侵害重于挪用公款，在仅认定为挪用公款罪的情况下，都应当处5年以上有期徒刑，而其中存在更为严重的贪污行为的，反而仅处3年以上10以下有期徒刑，明显导致罪刑不均衡。虽然在这样的场合，人们总是习惯将问题归责于立法者，但这同样是解释论的问题。
总之，对于例20这样的案件，既可能按贪污罪与减去贪污数额的挪用公款罪实行并罚，也可能将贪污公款评价为挪用公款，仅按挪用公款罪处罚，从而实现量刑的合理化，而不能仅将贪污行为作为处罚对象。
第三，“1998年解释”第8条规定：“挪用公款给他人使用，使用人与挪用人共谋，指使或者参与策划取得挪用公款的，以挪用公款罪的共犯定罪处罚。”我国《刑法》第384条规定的挪用公款罪只有“归个人使用”的表述，我国《刑法》第272条则表述为“归个人使用或者借贷给他人”。虽然表述不同，但可以肯定的有以下三点。其一，这两个法条的表述没有实质区别，换言之，挪用公款罪也包括借贷给他人使用。其二，尽管挪用公款罪中有大量的案件是借贷给他人使用，但使用他人所挪用之公款的行为本身并不构成挪用公款罪。其三，虽然挪用公款罪中存在事实的对向犯，但至于是挪用者本人使用还是第三者（自然人）使用公款并不对挪用公款罪的成立产生任何影响。从刑法规定来说，挪用人之外的使用人并不是必要参与人，挪用行为之外的其他人使用公款的行为并不是真正的必要参与行为。既然不是必要参与行为，那么，只要通过正犯间接地引起构成要件结果，就具备了共犯的处罚根据。概言之，使用人完全可能与挪用人构成共犯。
“对于共同挪用公款犯罪……的数额认定，立法和司法解释中没有明确，但实践中确实也存在一定认识分歧，如实践中对于共同挪用公款犯罪中使用人的犯罪数额认定存在分歧，即是以其参与谋划，并实际挪出的公款数额为准，还是以其实际使用数额作为其犯罪数额的问题。”其实，不管使用人是共谋共同正犯还是教唆犯、帮助犯，都应当对与其行为具有因果性的数额负责。也就是说，在共谋共同正犯的场合，根据部分实行全部责任的原则，在教唆犯与帮助犯的场合，根据限制从属性原则，参与共谋的使用人均应对实际挪用的公款数额负责，而不是仅对自己实际使用的公款数额负责。当然，在认定挪用数额时，需要贯彻责任主义。
首先，共同挪用公款时，即使客观上存在不同用途的，也应全额计算，而不能分别计算。[例23]W1是甲国有公司的会计（国家工作人员）, W2是乙公司员工，W1与W2共谋将国有公司的300万元挪出交由W2用于炒股，所得收益两人平分。W1将300万元汇入W2的股票账户后，W2将200万元用于炒股，将100万元用于赌博。由于W1与W2的行为均与300万元公款被挪用的结果具有因果性，故两人挪用公款的数额均为300万元。W1虽然对100万元用于赌博不知情，但在数额较大的前提下，根据法定符合说，对公款是用于营利活动还是非法活动的认识错误，不影响故意的认定，也不影响数额的认定。倘若仅认定W1挪用公款的数额仅为200万元，则明显不当。
以，Y1与Y2均应对1000万元公款承担挪用公款罪的责任，而不是分别对400万元与600万元负责。
最后，参与人虽然对与自己行为具有因果性的挪用公款数额存在客观不法，但若对挪用公款没有责任，则不能承担刑事责任。[例26]Z1欺骗国有企业会计Z2，谎称自己的300万元定期存款一个月后到期，指使Z2挪用300万元给自己支付购房款。Z2将300万元公款挪用给Z1, Z1将300万元用于炒股（Z2不知情），一个月后将300万元归还给国有公司。在该例中，Z2客观上挪用公款给Z1用于营利活动，符合挪用公款罪的客观构成要件，在不法层面是挪用公款罪的正犯，但Z2主观上误以为挪用公款进行其他活动，没有认识到挪用公款进行营利活动，且在三个月之内归还，因此，Z2的行为不构成挪用公款罪。
Z1的行为看似挪用公款罪的间接正犯，但挪用公款罪是身份犯，而间接正犯必须具有身份，故Z1不成立挪用公款罪的间接正犯，只能成立挪用公款罪的教唆犯，数额为300万元。在此需要作两点说明。其一，根据限制从属性说，如若认为故意是不法要素，共犯从属于正犯的故意，则Z1的行为不成立犯罪。然而这一结论缺乏合理性。笔者认为，故意只是责任要素而不是不法要素，根据限制从属性说，只要正犯（Z2）的行为客观上具备挪用公款罪的构成要件符合性与违法性，Z1便构成挪用公款罪的教唆犯。其二，不管是采取限制从属性说还是采取共犯独立性说，对Z1都不能适用我国《刑法》第29条第2款的规定。也就是说，不能认定Z1仅构成未遂犯的教唆犯，也不能认定Z1成立教唆犯的未遂犯，而应认定为既遂犯的教唆犯。换言之，由于正犯Z2客观上挪用公款进行营利活动的行为已经既遂，从客观不法的层面来说，被教唆的Z2“犯了被教唆的罪”，因此，根据限制从属性说，作为教唆犯的Z1也应当承担既遂犯的责任。即使采取共犯独立性说，Z1的行为也构成挪用公款罪的既遂犯。因此，不能认为，只要被教唆的人不构成犯罪，就属于我国《刑法》第29条第2款规定的“被教唆的人没有犯被教唆的罪”。
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归个人使用，进行营利活动或者超过3个月未还，数额在5万元以上的，属于“数额较大”；数额在500万元以上的，应当认定为“数额巨大”；数额在200万元以上的，属于“情节严重”。显然，因为挪用公款分为三种不同用途，不同用途下的犯罪的数额标准、成立犯罪的时间要求是不同的，所以，当行为人挪用公款存在多种用途时，如何计算挪用数额就直接关系到行为是否成立犯罪以及能否适用加重法定刑的问题。
第一种情形是，挪用公款存在多种用途，且分别都达到各种用途的定罪数额标准。[例1]A三次挪用公款，其中第一次挪用公款5万元用于赌博，第二次挪用公款7万元用于购买股票，第三次挪用公款8万元用于其他活动超过3个月未还。[例2]B一次挪用公款20万元，其中5万元用于赌博，7万元用于购买股票，剩下8万元用于其他活动超过3个月未还。对此种情形中的数额认定，理论和实务上均有不同的认识。
有观点认为，“多次挪用公款归个人使用，进行非法活动的，应累计计算其挪用数额”;“多次挪用公款归个人使用，进行营利活动的，应累计计算其挪用数额”;“对于多次挪用公款，其中有的用于非法活动，有的用于营利活动，有的用于一般活动，应当分别计算数额”。对此种分别计算数额后，是否应当累计计算挪用数额的问题，上述观点并没有明确回答。有学者指出：“同时具备法律规定的两种或者三种形式的挪用资金行为的，如果几种形式的挪用资金行为都构成了犯罪，在处罚时可按最严重的行为定罪，其余的作为量刑情节考虑，量刑时适当从重，而不能实行数罪并罚；……在处理不同形式的挪用行为时，应当注意不同形式的挪用数额不能相加。”这种观点不无疑问。
首先，从事实上看，上述例1与例2看似存在区别，其实没有明显差异。B一次挪用了20万元，A分三次挪用了20万元，但两人不管是一次挪用还是三次挪用，都总共使20万元的公款处于流失的危险之中，因此，两人行为的有责的不法程度并不存在明显的区别。可以肯定的是，如果对B仅按挪用公款8万元量刑，明显不当。这是因为，B明明是一次挪用了20万元公款，即使其全部用于其他活动，也毫无疑问按挪用公款20万元量刑；不能因为B将其中的12万元用于危险更大的非法活动与营利活动，就反而仅按挪用公款8万元量刑，否则，就违背了刑法的公平正义性。因此，应当认定B挪用公款20万元。既然如此，对实质上与B的行为没有明显区别的A的行为，也应按挪用公款20万元计算。挪用公款罪的法益侵害性表现在使公款脱离单位控制，处于流失（不能归还）的危险之中，用途只是说明危险程度不同。如果用于非法活动（如贩卖毒品）的行为侵害其他法益，则应当实行数罪并罚。反之，挪用公款罪的处罚对象是使公款脱离单位控制的挪出行为，而不是使用行为本身。[例3]C一次挪用公款20万元，全部用于赌博但未输未赢，然后继续将20万元用于购买股票。C虽然将20万元分别用于非法活动与营利活动，但由于其行为只是使20万元公款处于流失的危险之中，故只能认定为挪用公款20万元进行非法活动，既不可能认定C的行为属于想象竞合，更不可能将挪用公款的数额认定为40万元。此例表明，挪用公款罪的实行行为是使公款脱离单位控制的行为，而不是将公款置于流通领域；将公款置于特别危险的流通领域的行为，由于增加了不法程度，刑法便相应地降低了数额（用于非法活动）与时间要求（进行营利活动）。换言之，凡是使公款脱离单位控制的，就属于挪用公款。因此，除了符合其他条件外，应当以脱离单位控制的数额为标准计算数额，而非以用途为标准计算数额。
其次，从法律规定上看，不管例1中A的三次挪用行为是否属于同种数罪，都应当累计计算挪用数额，既不能仅计算其中的最高数额，也不需要数罪并罚。众所周知，我国《刑法》分则规定了大量的数额犯（包括数量犯）。从形式上看，我国《刑法》分则仅有4个条文规定了对多次犯罪未经处理的，按照累计数额处罚（第153条第3款、第201条第3款、第347条第7款、第383条第2款）。其实，就数额犯而言，刑法分则条文关于“累计”的规定只是注意规定，不是特别规定或者法律拟制。一方面，数额犯均存在徐行犯的现象，如果不累计计算，就会导致许多行为得不到应有的规制，明显不当。例如，如果国家工作人员多次且每次仅挪用公款2万元，倘若不累计计算，就意味着行为人无论挪用多少次，都不构成挪用公款罪，这无疑为行为人开辟了一条避免刑罚处罚的通道。另一方面，如果不累计计算，就会导致部分不法行为没有得到评价，违反全面评价的原则。在上述例1或者例2中，如果仅按用途最多的数额（或最严重的犯罪行为）计算，就没有在定罪时完整评价构成犯罪的挪用数额；即使从重处罚，也可能导致应当适用升格法定刑时却不能适用，从而违反罪刑相适应原则。正因为如此，我国的司法解释对数额犯基本上都规定了累计计算。例如，最高人民法院、最高人民检察院联合发布的《关于办理生产、销售伪劣商品刑事案件具体应用法律若干问题的解释》（法释[2001]10号）第2条第4款规定：“多次实施生产、销售伪劣产品行为，未经处理的，伪劣产品的销售金额或者货值金额累计计算。”基于上述两方面的理由，应当认为，对于未经处理的数额犯，都应当累计计算犯罪数额。因此，不能以刑法没有明文规定对挪用公款应当累计计算为由，对例1或例2中的挪用数额仅按不同用途中的最高数额计算。
有一种观点认为：“多次挪用公款、每次挪用公款均单独构成犯罪的，应先对每次犯罪分别定罪量刑，再根据同种数罪实行并罚，而不应简单地将挪用数额累计计算，因为公款的用途不同成立犯罪的条件也不同。”在笔者看来，这种观点也不可取。按照这一观点的逻辑，索取贿赂与收受贿赂的成立犯罪条件不同，如果索取贿赂与收受贿赂分别独立构成犯罪，也应当实行数罪并罚。事实上并非如此。其实，在数额犯的场合，累计计算而不实行数罪并罚，有利于量刑的合理化，即刑法分则条文将数额较大作为犯罪起点，并针对数额巨大、数额特别巨大的情形规定了加重法定刑时，不实行并罚，反而有利于做到罪刑相适应。例如，对于多次诈骗、多次走私、多次逃税、多次贪污、多次受贿等情形，不管刑法分则条文是否明文规定“累计”犯罪数额，都应当累计犯罪数额，以一罪论处，不实行并罚。在这种情况下，即使行为人多次实施的是同一犯罪的不同类型的行为，也只需要按照累计数额适用相应的法定刑，而不必并罚。
最后，从罪数理论的目的来说，不能将例2中的行为认定为想象竞合。“罪数论·竞合论是在实体法上经过了对某一行为的违法、责任的判断阶段后，为量刑提供基础的领域的讨论。”“竞合理论（Konkurrenzlehre）是犯罪行为理论（Lehre von der Straftat）和不法结果理论（Lehre von der Unrechtsfolgen）之间的缝合点。”因此，罪数论也好、竞合论也罢，就是为了解决量刑问题，或者说，“正确的刑罚裁量终究是整个竞合理论的目的”。据此，不考虑罪刑相适应的要求，而单纯从形式逻辑出发研究罪数或者竞合问题，是一种方向性的偏差。换言之，导致量刑偏差的罪数理论，都不是理想的罪数理论，只有为正当量刑提供基础的罪数理论，才是值得提倡的理论。将例2中B的行为按挪用公款20万元计算，不仅在个案中能实现量刑的合理化，而且能使不同案件的量刑保持均衡；如果将其认定为想象竞合，仅按挪用公款8万元量刑，则不能确保量刑的合理化。
诚然，想象竞合中一个行为所触犯的数罪也可能是同种罪名。在此意义上说，例2中B的行为似乎属于一个行为同时触犯三个相同的罪名，因而属于同种罪名的想象竞合。但笔者不赞同这样的结论。
在同种罪名的想象竞合中，所谓一个行为触犯数个同种罪名，意味着一个行为数次违反同一法条，而非对一个行为进行反复评价。事实上，只有当一个行为侵害了数个不同法益主体的个人专属法益时，才有可能评价为同种罪名的想象竞合。例如，行为人扔一个炸弹导致两人死亡的，成立两个故意杀人罪，但属于想象竞合。又如，一个过失行为导致数人死亡的，也属于想象竞合。然而，对同一个人的同一专属法益的侵害，即使外表上是一个行为造成的多个结果，也不能认定为想象竞合。例如，“行为人故意伤害他人身体时，多次打击受害人身体，他的行为不仅只是一个行为，也只违反了一次刑法，所以不是竞合”。在我国，当行为人三次打击被害人的身体，造成三处轻伤，但三处轻伤综合起来应当评价为重伤时，显然不能认定为一个行为触犯三个轻伤害，按想象竞合处理，而应当按一个重伤害处理。基于同样的理由，在国家工作人员的一个行为对同一单位的公款造成侵害时，也不可能评价为同种罪名的想象竞合。因此，不能将例2中B的行为评价为同种罪名的想象竞合，不能仅按不同用途中的最高数额处罚，而应按总数额处罚。
第二种情形是，挪用公款存在多种用途，但分别来看都没有达到各种用途的定罪数额标准。[例4]D第一次挪用公款2万元用于赌博，第二次挪用公款3万元用于购买股票，第三次挪用公款4万元进行其他活动，均超过3个月未还。对此情形中的数额认定有不同的认识。
第一种观点认为：“对于多次挪用公款，其中有的用于非法活动，有的用于营利活动，有的用于一般活动，应当分别计算数额。”然而，如果分别计算，不仅不利于保护法益，而且会损害刑法的公正性。[例5]E三次挪用公款，每次2万元共计6万元，每次都用于其他活动，均超过三个月未还。按照上述观点，E构成挪用公款罪，数额为6万元。[例6]F挪用公款的次数、数额与E相同，却分别用于三种不同用途（每种用途2万元），按照上述观点，即使均超过三个月未还，也不成立挪用公款罪。然而，没有理由认为F的行为的法益侵害性轻于E的行为。
第二种观点认为，挪用公款归个人进行其他活动，“若每一次挪用的数额都未达到定罪的标准，则不作为犯罪来处理”;“挪用公款归个人使用进行营利活动和非法活动的，无论案发时是否已经还完，数额均要累计计算，因为这种行为的客观危害性及行为人的主观恶性较之一般的挪用大，有从严惩处之必要”。换言之，“多次挪用本单位资金进行营利活动或者非法活动的，由于对这两种形式没有挪用时间的限制，其社会危害性的大小主要表现在挪用资金的数额上，因此应当分别将多次挪用的数额相加，如果达到了犯罪所需要的数额应认定为犯罪”。可是，从我国《刑法》第384条的规定来看，挪用公款归个人进行其他活动超过三个月未还的，与挪用公款进行非法活动、营利活动的法律性质相同。既然挪用公款进行营利活动或者非法活动时应当将多次挪用的数额相加，就没有理由反对将挪用公款进行营利活动、非法活动与进行其他活动超过三个月未还的数额相加。
第三种观点认为，一次挪用公款数额较大，分别用于两种或三种活动，每种活动所使用的公款数额都未达到立案标准的，应按总数额认定犯罪。其实质理由是，“本罪所危害的主要是单位对公款的占有、使用、收益权，对单位财产权利危害的大小，主要取决于行为人挪用公款数额的大小及时间长短，至于其用于何种用途，对财产权利的危害程度是一样的”。对于这种情形，“可以按照行为人对公款的主要用途适用法律，即公款主要用于非法活动或营利活动的，适用现行刑法典第384条关于‘挪用公款进行非法活动’或‘挪用公款进行营利活动’的规定；主要用于上述两种活动以外的活动的，适用‘挪用公款数额较大，超过3个月未还’的规定”。然而，一方面，不考虑挪用行为是否符合刑法对构成要件的描述，一概按总数额认定可能存在疑问；另一方面，在主张按总额认定犯罪的前提下，却又主张按照行为人对公款的主要用途适用法律，也有自相矛盾之嫌，而且在公款的主要用途没有达到法定数额要求的情况下，按主要用途适用法律会出现违反罪刑法定原则的现象。
笔者认为，应根据法益保护目的、法定的构成要件以及举轻以明重的解释原理进行认定和处理。
首先应当肯定的是，挪用公款进行非法活动、营利活动（数额较大）与其他活动（数额较大且超过三个月未还），均属于“挪用公款归个人使用”。既然如此，就表明挪用公款的三种情形具有共同点，而不是对立关系。换言之，这三种情形侵害的法益完全相同，而不存在区别。其次，从实质上说，这三种情形使得公款流失（不能归还）的危险程度不同，根据举轻以明重的解释原理，完全可以将高度危险评价为低度危险，如同重伤害可以评价轻伤害一样，但是轻度危险不能评价为高度危险。最后，由于对事实的归纳与评价必须以刑法规定为标准，因此，只有当挪用行为能够被我国《刑法》第384条规定的构成要件所涵摄时，才能计算为挪用公款罪的数额。
根据上述要求，例4中的D的行为构成挪用公款罪，挪用公款的数额为9万元。这是因为，挪用2万元赌博与挪用3万元购买股票，均可以评价为挪用公款进行其他活动，且均超过三个月未还。即使D将全部公款用于其他活动，也因为超过三个月不还而构成挪用公款罪，既然如此，当D将部分公款用于非活动与营利活动时，就不可能反而不以挪用公款罪论处。
根据上述第二种观点，只能对用于非法活动与营利活动的数额进行相加。诚然，在例4中，仅对该两者进行相加，也能认定D的行为成立挪用公款罪，但挪用公款的数额却仅为5万元，而没有评价另外的4万元，因而不当。
需要特别说明的是，正是因为用于非法活动与营利活动可以评价为用于其他活动，故能够进行上述评价。从中引申出的问题是，用于非法活动的数额能否毫无例外地评价为用于营利活动的数额呢？虽然从实质上说，由于前者的危险高于后者，故可以得出这一结论，但是，根据罪刑法定原则的要求，只有当非法活动能够评价为营利活动时，才能将用于非法活动的数额评价为营利活动的数额。赌博当然可能获利，因而能够评价为营利活动。如若非法活动并不属于营利活动（不过，这种情形很罕见），则只能将用于非法活动的数额评价为用于其他用途的数额，而不能评价为用于营利活动的数额。进一步的问题是，倘若每次挪用行为本身没有达到数额标准，但挪用公款用于非法活动或营利活动的数额在三个月内归还的，应当如何处理呢？[例7]G第一次挪用公款1万元用于赌博，第二次挪用公款3万元用于购买股票，前两次均在三个月内归还，第三次挪用公款4万元进行其他活动且超过3个月未还。笔者认为，对此不能认定为挪用公款罪。首先，不应将挪用公款进行营利活动与进行其他活动的数额计入挪用公款进行非法活动的数额，即不能将危险小的数额计入危险大的数额，因此，不能认定为挪用公款进行非法活动。其次，虽然可以将挪用公款进行非法活动的数额计入挪用公款进行营利活动的数额，但两者的总和并未达到定罪标准，故不成立挪用公款进行营利活动。最后，虽然可以将挪用公款进行非法活动与进行营利活动计入挪用公款进行其他活动，但挪用公款进行其他活动必须超过三个月未还；如果挪用公款进行非法活动与进行营利活动，但在三个月内归还公款，则不符合挪用公款进行其他活动的时间要件。其结果就是，对G的行为不能以挪用公款罪论处。
笔者的上述观点建立在以用途、时间与数额为根据进行分别判断的基础之上，然而，按照前述第三种观点，G的行为则成立挪用公款罪。诚然，如果说G挪用公款用于赌博与购买股票的行为，虽然在三个月内归还，但由于在刑法上其与挪用公款进行其他活动超过三个月未还的情形相当，故可以在整体上认定E挪用公款8万元超过三个月未还。然而，本文难以赞成这样的结论。这是因为，虽然挪用公款的三种情形具有共同点而非对立关系，但从我国《刑法》第384条第1款的描述可以看出，这三种情形后都有“……的”来标示罪状表述完结，故它们具有相对独立性。既然如此，就不能仅因为前两种情形与第三种情形具有等价性，就直接将前两种情形等同于或者认定为第三种情形。换言之，只有当前两种情形符合刑法规定的第三种情形的成立条件时（超过三个月未还），才能适用第三种情形的刑法规定进而追究行为人的刑事责任。
以上讨论的是行为人三次挪用公款分别没有达到定罪标准的情形，接下来需要讨论的是，行为人一次挪用数额较大的公款，但各种用途的数额均没有达到定罪标准的，应当如何处理。[例8]H一次挪用公款8万元，其中1万元用于赌博，3万元用于购买股票，用于赌博与购买股票的公款均已在三个月内归还，但用于其他活动的4万元超过3个月未还。
笔者认为，对这种情形也不能按挪用公款罪处罚。根据我国《刑法》第384条与司法解释的规定，单位公款处于流失的危险必须达到一定程度才具有可罚性：要么3万元以上的公款因为用于非法活动处于被没收的状态，要么5万元以上的公款因为用于营利活动处于危险较大的状态，要么5万元以上的公款因为用于其他活动而处于三个月内仍未归还的状态。在例8中，虽然H一次挪用公款8万元，但由于用于赌博与购买股票的数额分别和相加都没有达到可罚程度，用于其他活动的4万元虽然超过三个月未还，却没有达到法定数额，用于赌博与购买股票的数额又不能评价为超过三个月未还，故仍然不能以挪用公款罪论处。
第三种情形是，挪用公款分别用于非法活动、营利活动与其他活动，只有部分达到定罪标准。[例9I第一次挪用公款1万元用于赌博，第二次挪用公款3万元用于购买股票，第三次挪用公款6万元用于其他活动且超过三个月未还。
可以肯定的是，I的第三次行为已构成挪用公款罪，应当追究刑事责任。至于前两次挪用行为是作为量刑情节，还是计入挪用公款的数额，则取决于前两次挪用时间是否超过三个月，对于已超过三个月未还的数额，应当计入挪用公款罪的数额。对此应当没有疑问。若I一次挪用10万元，用途与上述情节相同，但用于赌博与购买股票的公款在三个月之内归还的，也只应将挪用公款6万元超过三个月未还作为定罪根据。
总之，对于上述三种情形，都不能仅挑选不同用途中的最高数额作为定罪量刑的根据，而必须全面评价案件事实。全面评价的前提是分别评价，而且对每一笔挪用行为的评价必须以刑法规定为依据，而不能任意评价。因此，既不能完全按不同用途分别计算数额，也不能一概以总数额作为挪用公款罪的数额。
二、以后次挪用的公款归还前次挪用的公款的数额计算
在司法实践中，行为人多次挪用公款并以后次挪用的公款归还前次挪用的公款的现象比较普遍。如何计算这类案件中的挪用公款数额，在刑法理论与司法实践中存在不少分歧。
1998年4月29日最高人民法院发布的《关于审理挪用公款案件具体应用法律若干问题的解释》（以下称：“1998年解释”）第4条规定：“多次挪用公款不还，挪用公款数额累计计算；多次挪用公款，并以后次挪用的公款归还前次挪用的公款，挪用公款数额以案发时未还的实际数额认定。”就该条前段规定的适用而言，应当没有疑问。这是因为，如果行为人多次挪用公款不还，不管用途是什么，都会符合挪用公款进行其他活动超过三个月未还的规定，因而应当累计计算。问题是如何适用该条后段规定呢？如果按字面含义理解，那么，不论行为人挪用公款的用途是什么，也不论挪用的数额多大与时间多长，只要案发时实际未归还的数额没有达到定罪标准，就应宣告无罪。因此，有学者指出，上述后段规定“是值得商榷的。根据现行刑法典第384条的规定，对于挪用公款进行非法活动或营利活动，其犯罪之构成，是不受挪用时间长短限制的，案发前是否归还，对此也无影响，只能作为量刑情节适当考虑。比如，甲挪用公款5万元用于赌博，1个月后又挪用5万元公款，用于归还前次挪用的公款，待到案发时，第2次挪用的5万元也被其归还了。不难看出，甲挪用5万元用于赌博的事实存在，且时间长达1个月，对单位财产权利的危害已经造成，挪用公款罪已经成立，即使对后次挪用的公款，因其是用于归还前次挪用的公款，该项公款实际未脱离单位控制，可以不追究其挪用公款的法律责任，也绝无理由将其已经成立的挪用公款罪一笔勾销。否则处理结果必将与现行刑法相抵触，从而有损法律的严肃性”。应当肯定，上述商榷意见具有合理性。
事实上，不少司法机关也是按字面含义适用上述后段规定的。与此同时，有的司法机关对多次挪用但全部归还的案件，考虑到按无罪处理不当，便仅按其中单次挪用的最高数额计算。[例10]J利用职务便利，于2013年10月至2019年7月间，以月初挪用月底归还的方式，先后53次挪用农经站代管金账户内同笔资金用于经营活动，累计数额2500多万元（单次挪用最高数额为226万元）。法院认为，行为人反复多次挪用同笔公款，且均已归还，挪用公款罪的犯罪金额不应累计计算，而应当以同一时间段对公款实际造成法律上侵害的数额认定，即挪用公款罪的数额应当以同一时间段内最高挪用数额确定。这一判决虽然不是以该条后段规定的字面含义为根据做出的判断，但明显受到了该后段规定（不累计计算）的影响。然而，该判决实际上意味着J仅挪用了一次最高数额的公款，这明显不符合全面评价的原则。我国《刑法》第384条对挪用公款进行营利活动的行为并没有规定时间要求，既然如此，J的每一次挪用行为就都构成犯罪，即J总共使2500万元公款处于流失的危险之中，不能因为其事后的归还就否认该危险的存在。
不仅如此，如果按字面含义理解和适用上述后段规定，并以此为标准衡量其他类似案件，还会形成其他诸多不协调局面。例如，有的法官为了反对累计计算挪用公款的数额，设想了以下两例。[例11]K于1月份自公款账户挪出150万元公款用于营利活动，2月份再挪出200万元公款，并以后次挪出200万元款项归还前次挪出的150万元公款。[例12]L于1月初挪出100万元用于营利活动，1月末即归还，2月初再挪用100万元公款用于营利活动，2月末即归还。例11中K截止到案发尚有50万元未归还，犯罪金额为50万元。例12中L截止到案发已经全部归还挪用的公款，若累计每次挪用金额，则L的犯罪金额为200万元。“在客观上，前者的社会危害性明显重于后者，但累计计算方法，后者的基准量刑将严重超出前者，这种处置结果将导致罪刑不相适应。”进而认为，对L的挪用数额应认定为100万元。然而，这样的分析是以按字面含义理解该后段规定为前提的，明显不当。一方面，对L的挪用数额仅认定为100万元，意味着仅评价其一次挪用行为，而没有评价另一次挪用行为。可是，根据我国《刑法》第384条的规定，L的任何一次挪用行为都构成挪用公款罪，既然如此，就没有理由不累计挪用数额。另一方面，如若认为，K的挪用公款数额为350万元而不是50万元，那么，累计计算L的挪用公款数额为200万元，就不存在罪刑不相适应的缺陷。
与多次挪用公款并多次归还后再行挪用公款的情形相比，“1998年解释”第4条规定的缺陷更为明显。[例13]2012年4月至7月间，被告人M利用担任开发公司出纳的职务便利，先后3次以个人名义将开发公司的公款184万元挪用给他人进行营利活动并收取利息。其中，第一次挪用60万元，第二次挪用24万元，第三次挪用100万元，每次都是在挪用后一周内或者一个月内归还。辩护人提出，M挪用公款系在还清前款的基础上才挪用后款的，应按最后一笔挪用的100万元认定其犯罪数额。法院认为，M的行为“不符合以后次挪用的公款归还前次挪用的公款之情形，其挪用金额不受归还的限制，辩护人提出的上述辩护意见，于法无据，本院不予支持”。可以肯定，这一判决的事实认定与判决结论是妥当的。然而与多次挪用公款并以后次挪用的公款归还前次挪用的公款之情形相比，M行为的不法程度显然更轻。既然如此，对以后次挪用的公款归还前次挪用的公款之情形仅按案发时未归还的实际数额认定，就明显不公平。
事实上，在制定“1998年解释”时，对第4条的规定便有争议。“有的同志认为，挪用公款数额与贪污、诈骗罪不同，它侵犯的是公款的使用权，这种情况下，只要每次挪用公款的行为都单独构成犯罪，其数额应当累计计算。”然而“1998年解释”没有采纳这一意见，而是主张：“在上述情况下，行为人虽然多次挪用公款，但其实际占用的公款只是最后未还的公款，其多次挪用公款虽可作为情节予以考虑，但数额只能是以案发时未还的实际数额认定，挪用时间从挪用公款构成犯罪之日起计算。”显然，这一规定将使用行为置于挪用公款罪的不法重心，但如前所述，挪用公款罪的不法表现在使公款脱离单位的控制因而处于流失的危险之中，而行为人最后未还的公款数额，只是脱离单位控制的部分公款数额，而不是全部数额。因此，难以认为上述说明具有妥当性。
由此看来，对“1998年解释”第4条的规定应当进行合理的实质性的限制解释，而不能按字面含义适用。
有一种观点认为，“对反复挪用同笔公款行为数额累计，将可能超过贪污罪的刑罚适用标准，违背罪刑相适应原则，示例如下：（1）某甲先后反复10次挪用相同账户内同笔公款200万元，若对某甲适用犯罪金额累计计算，则犯罪金额为2000万元，可能对某甲适用8年的刑罚。而（2）某乙贪污200万元的公共财产，则对某乙的参酌刑期可能等于或低于挪用同笔公款的刑期。某乙显然比某甲社会危害性更大，而刑罚适用却出现轻于挪用公款罪的处置结果，显然违背了罪刑相适应原则的要求”，因此，“反复多次挪用同笔公款的行为，其犯罪金额应当以同一时间段内最高挪用的公款数额认定”。其实，没有理由认为“某乙显然比某甲社会危害性更大”。因为某甲事实上总共使2000万元的公款处于流失的危险之中，即2000万元都有可能流失，而某乙的行为是使200万元公款流失。从主观责任的角度来说，也难以认定某乙的非难可能性重于某甲。况且，在刑法中，对于重大的具体危险犯适用的刑罚完全可能重于较轻的实害犯。既然如此，上述反对累计计算数额的观点，便难以成立。
其二，第4条的后段规定仅限于前次挪用公款进行其他活动没有超过三个月的情形。如果前次挪用时间超过了三个月，那么，由于已经符合了法定的构成要件，就没有理由不计算在挪用数额之内。[例15]O第一次挪用公款6万元用于其他活动，四个月后挪用公款8万元归还前次的6万元，两个月后案发时尚有3万元未归还。如果按字面含义适用上述第4条的后段规定，仅以未归还的数额是3万元为由否认O的行为不构成挪用公款罪，明显不当。因为客观上存在一个挪用公款进行其他活动超过三个月未还的事实，主观上也存在相应的责任，所以已经构成挪用公款罪的既遂犯，没有理由因为三个月之后的归还而否认犯罪的成立，如同不能因为盗窃既遂返还财物而否认盗窃罪的成立一样。顺便指出的是，在例15中，认定O挪用公款8万元也不妥当，因为后次挪用8万元并没有超过三个月。因此，不适用第4条的后段规定，认定O挪用公款6万元用于其他活动超过三个月未还，并以此为根据追究刑事责任，才是妥当的。
其三，对于第4条后段中“挪用公款数额以案发时未还的实际数额认定”规定的适用，也必须考虑未归还的时间，而不是仅考虑数额。
[例16]P第一次挪用公款6万元用于其他活动，一个月后挪用公款8万元归还前次挪用的6万元，半个月后案发。如果按字面含义理解和适用第4条的后段规定，就可能认定P挪用公款8万元，进而认定为挪用公款罪，但笔者难以赞成这一结论。这是因为，不管是第一次挪用公款6万元，还是第二次挪用公款8万元，以及从第一次计算到案发，都不符合“超过三个月未还”的规定，因而不能认定为挪用公款罪。
其四，对于第4条的后段中的“未还”不能仅进行形式上的判断，而必须实质判断多少公款在多长时间内处于流失的危险状态。
[例17]Q于2020年1月1日挪用公款5万元用于其他活动，2月20日挪用公款6万元归还了前面的5万元，剩下1万元用于其他活动，4月20日挪用公款7万元，归还了第二次的6万元，剩下1万元用于其他活动，7月1日归还了第三次挪用的6万元，7月10日案发，尚有1万元没有归还。倘若按字面含义理解和适用第4条后段的规定，那么，由于Q案发时未归还的数额仅为1万元，故不成立挪用公款罪。对第4条的后段规定持反对态度的学者认为：“多次挪用公款用于个人生活消费，数额较大，以后又挪用公款用来归还前次挪用的公款，各次挪用的时间应分别计算。如果案发时所有挪用的公款均未超过3个月，或者是虽然超过3个月但在案发前已全部归还，即使累计数额大，也不应定罪；如果案发时尚有未归还的数额，且已超过3个月，则应以此实际未还的数额认定，达到立案标准的，以挪用公款罪论处。”据此，由于Q的每次挪用都没有超过三个月，案发时尚未归还的数额仅为万元，故Q的行为不构成挪用公款罪。然而在笔者看来，这一问题值得进一步研究。
例17的客观事实是，有5万元在6个月期间不间断地脱离了单位控制，还有6万元在4个多月期间不间断地脱离了单位控制。一方面，完全可以将例17的事实评价为，Q挪用公款6万元用于其他活动，超过三个月未还。换言之，我们完全可以这样认为，Q第一次于2020年1月1日挪用的5万元在7月1日才归还，第二次于2月20日挪用公款6万元在7月1日才归还（当然两者不能重复计算）。另一方面，与一次挪用6万元在3个月后才归还因而构成挪用公款罪相比，Q的行为不管是在不法层面还是在责任层面都更为严重，至少不可能更轻微。因此，笔者倾向于认为，就例17而言，应当认定Q挪用公款6万元用于其他活动超过三个月未还，构成挪用公款罪。由此看来，虽然挪用公款进行其他活动在三个月内归还的不构成犯罪，但如果以再次挪用的本单位公款“归还”，则并不直接否认犯罪的成立。换言之，以挪用的公款归还，并不是刑法意义上的归还（退还）。
还有学者指出：“挪用人出于一个概括的故意，多次挪用公款归个人进行营利活动或者非法活动以外的其他一般活动，如果是用后一次挪用的公款归还前一次挪用的资金，其数额应从最后一次未归还的实际数额计算，其时间应从第一次挪用时算起，连续计算挪用时间。”本文大体赞成这一结论。然而，没有必要将这一计算方法限定为行为人具有概括故意的情形。即使没有概括的故意，只要不间断的挪用超过了三个月，就应当从第一次挪用时开始计算。另外，不能绝对从第一次挪用时开始计算，而是需要根据案件事实具体判断，即要将挪用时间与数额同时考虑在内进行计算。如果后次挪用的数额与第一次挪用数额相同，则应从第一次挪用时间开始计算；如果后次挪用的数额多于前次挪用数额，则需要判断超过三个月未还的最大数额是多少。
综上所述，对于“1998年解释”第4条的规定，应当根据我国《刑法》第384条所规定的挪用公款罪的构成要件与保护法益，从实质上进行限制解释，而不能按字面含义理解和适用。事实上，“1998年解释”第4条只是规定了部分情形，而没有规定所有情形，因此，对于司法解释没有规定的情形，司法机关应当直接根据我国《刑法》第384条的规定认定挪用数额，而不能牵强地适用第4条的规定。
[例18]R第一次挪用公款6万元进行其他活动，4个月后又挪用公款10万元，将其中的6万元归还前次挪用款，剩下的4万元用于赌博，1个月后又挪用10万元归还了第2次的挪用款，案发时10万元超过三个月未还。对此，显然不能适用“1998年解释”第4条的规定，仅认定为挪用公款10万元，而是应当直接根据我国《刑法》第384条的规定认定为挪用公款20万元。这是因为，第一次挪用公款6万元进行其他活动超过三个月未还，已经构成挪用公款罪；第二次挪用的4万元用于赌博也构成挪用公款罪；第三次挪用的10万元超过三个月未还，同样构成挪用公款罪。据此，R共挪用公款20万元，即虽然R三次共挪用26万元，但由于第2次挪用的6万元没有超过三个月，故不能认定为犯罪数额。
三、挪用公款案件中其他情形的数额认定
我国《刑法》第384条的规定方式使得挪用公款罪的构成要件符合性、着手与既遂的判断以及罪数的判断都比较复杂，因此，最高人民法院、最高人民检察院对挪用公款罪做出了不少司法解释，但司法解释涉及的挪用公款数额的问题需要进一步研究。
第一，“1998年解释”第2条规定：“挪用公款存入银行、用于集资、购买股票、国债等，属于挪用公款进行营利活动。所获取的利息、收益等违法所得，应当追缴，但不计入挪用公款的数额。”诚然，一般来说，不应当将行为人利用非法占有的公款所获得的利息、收益认定为犯罪数额。即使当公款存入银行或者用于购买国债，能够获得稳定的利益或者收益时，也没有必要将利息与收益计入挪用公款的数额。因为挪用公款罪的法益侵害性主要表现在使公款本身处于流失的危险中，而行为人所获得的利益或者收益，原本不是公款的一部分。问题是，因为挪用公款减少了单位的确定利息或者收益时，应当如何计算挪用数额。[例19]S是某基金会的管理人员，基金会的1000万元原本用于购买一年期的国债，但S将该1000万元挪出后用于自己购买国债，一年后将1000万元归还给基金会，获利50万元。假定基金会购买一年期国债会有50万元的收益，那么，S挪用公款的数额是1000万还是1050万元？从结果来看，基金会不仅在一年内丧失了对1000万元的控制，而且客观上减少了可预期的50万元收益，或者说使单位损失了50万元。尽管如此，笔者仍然认为，只能认定S挪用公款1000万元。因为挪用公款只是意味着使单位已有的公款脱离单位的控制。S的行为虽然导致基金会损失50万元，然而其并没有挪用该50万元。至于导致基金会50万元损失的行为是否同时触犯其他罪名，则是另一个问题。但不管该行为是否成立其他犯罪，对S挪用公款所得的50万元收益，不应当收归国有，而应当退赔给被害单位。
第二，“1998年解释”第6条规定：“携带挪用的公款潜逃的，依照《刑法》第三百八十二条、第三百八十三条的规定定罪处罚。”最高人民法院2003年11月13日发布的《全国法院审理经济犯罪案件工作座谈会纪要》也重申：“行为人‘携带挪用的公款潜逃的’，对其携带挪用的公款部分，以贪污罪定罪处罚。”[例20]T于2020年2月1日挪用公款300万元归个人进行其他活动，同年6月1日携带其中的200万元潜逃。按照该重申的指引，对T应当认定为贪污200万元。对此尚有不少存疑之处。
问题一：对挪用行为是否另定罪，并与贪污罪实行并罚？
有观点认为，这种情形是一个行为触犯数个罪名，完全符合想象竞合的特征，应当择一重罪从重处罚；在认定为贪污罪处罚较重的情况下，应当按照贪污罪从重处罚。“因为，携带挪用的公款潜逃构成贪污罪的前提条件是行为人已经实施了挪用公款的行为，也就是说，挪用公款行为属于这类贪污犯罪行为的一部分，这类贪污犯罪是复合行为，如果除去挪用公款的行为，贪污罪就不能成立。因此，认为行为人实施了两个行为，应当实行数罪并罚，必然对一个挪用公款行为进行了两次评价，违背了禁止重复评价原则。”笔者难以赞成这一观点。其一，T并非只实施了一个行为，而是实施了数个行为，所以不符合想象竞合的基本特征。其二，从刑法规定上说，挪用公款行为并不是贪污行为的一部分。在例20中，“如果除去挪用公款的行为，贪污罪就不成立”的说法只是从事实上而言的，并非从法律规定上而言。其三，由于T实施了两个行为，先前存在挪用公款罪的故意，后来存在贪污罪的故意，将其评价为两个犯罪，并不违反禁止重复评价的原则。如果仅认定为贪污罪，反而违反了全面评价的原则。因此，笔者认为，对T的挪用行为应当另行定罪，需要判断其挪用公款罪的数额。
即使将此情形认定为想象竞合，也是因为其属于实质数罪，在定罪时要认定T的行为同时构成挪用公款罪与贪污罪，而不是仅认定为一个重罪。换言之，在对想象竞合认定为数罪的前提下，只是按一个重罪处罚，但对贪污罪的处罚并非绝对重于挪用公款罪，所以需要计算挪用公款的数额。[例21]U挪用100万元赌博，仅剩下15万元，为了逃避处罚，携款15万元潜逃。根据“2016年解释”的规定，挪用公款归个人使用，进行非法活动，数额在100万元以上的，属于“情节严重”，应适用“五年以上有期徒刑”的法定刑，而贪污数额在3万元以上不满20万元的，应适用“三年以下有期徒刑或者拘役”的法定刑，并处罚金。显然，并非只要行为人携款潜逃，就不需要计算挪用公款的数额。
问题二：如若按数罪处理，对例20中T的挪用公款行为是按100万元处罚还是按300万元处罚？
不能不承认的是，对T的挪用公款罪按300万元处罚具有一定道理。从刑法规定与案件事实来看，T在5月2日就已经对300万元构成挪用公款罪的既遂。在T没有归还公款的情况下，该公款仍然可以再成为贪污罪的对象。因为贪污罪包括利用职务上便利的侵吞行为，而所谓侵吞即狭义侵占，是指国家工作人员将基于职务占有的公款变为所有。其中的“职务行为”或者“利用职务上的便利”，应当包括非法的职务行为或者非法利用职务上的便利。因此，T其后携款200万元潜逃的行为，是挪用公款既遂之后的另一行为。既然如此，就有理由认为，T挪用公款的数额为300万元、贪污公款的数额为200万元，并对两罪实行并罚。[例22]V于2020年2月1日挪用公款300万元归个人进行其他活动，同年5月2日才归还；同年6月1日，V利用职务之便将单位的200万元公款取出后携款潜逃。对V的行为按挪用公款300万元和贪污200万元实行数罪并罚并无任何疑问，但T与V的行为似乎并无明显区别。尽管如此，笔者依然认为，对例20中T的行为宜认定为贪污200万元，挪用公款100万元。换言之，T与V的行为存在区别。在例20中，就200万元而言，由于侵害对象具有同一性，所以法益侵害是重合的，或者说，T的行为最终侵害的只是一个法益。因此，200万元实际上是挪用公款与贪污的包括一罪，只能认定为贪污罪。剩下的100万元就成为挪用公款罪的数额。但在例22中，V的行为侵害对象已经不具有同一性，所以，法益侵害不具有重合性，不能认为V的行为最终只侵害了一个法益，因而不存在包括一罪，必须认定V挪用公款的数额为300万元。
问题三：如果按挪用公款罪处罚，能否将贪污的数额评价为挪用公款罪的数额，从而实现量刑的合理化？
如上所述，根据“2016年解释”，在例20中，如果认定T挪用公款的数额为300万元，就属于“情节严重”，处5年以上有期徒刑；如果仅认定为100万元，则处5年以下有期徒刑。另外，贪污200万元所适用的法定刑为3年以上10以下有期徒刑。显然，在这种情况下，按贪污200万元处罚明显不当。这是因为，在一般情况下，贪污的不法侵害重于挪用公款，在仅认定为挪用公款罪的情况下，都应当处5年以上有期徒刑，而其中存在更为严重的贪污行为的，反而仅处3年以上10以下有期徒刑，明显导致罪刑不均衡。虽然在这样的场合，人们总是习惯将问题归责于立法者，但这同样是解释论的问题。
总之，对于例20这样的案件，既可能按贪污罪与减去贪污数额的挪用公款罪实行并罚，也可能将贪污公款评价为挪用公款，仅按挪用公款罪处罚，从而实现量刑的合理化，而不能仅将贪污行为作为处罚对象。
第三，“1998年解释”第8条规定：“挪用公款给他人使用，使用人与挪用人共谋，指使或者参与策划取得挪用公款的，以挪用公款罪的共犯定罪处罚。”我国《刑法》第384条规定的挪用公款罪只有“归个人使用”的表述，我国《刑法》第272条则表述为“归个人使用或者借贷给他人”。虽然表述不同，但可以肯定的有以下三点。其一，这两个法条的表述没有实质区别，换言之，挪用公款罪也包括借贷给他人使用。其二，尽管挪用公款罪中有大量的案件是借贷给他人使用，但使用他人所挪用之公款的行为本身并不构成挪用公款罪。其三，虽然挪用公款罪中存在事实的对向犯，但至于是挪用者本人使用还是第三者（自然人）使用公款并不对挪用公款罪的成立产生任何影响。从刑法规定来说，挪用人之外的使用人并不是必要参与人，挪用行为之外的其他人使用公款的行为并不是真正的必要参与行为。既然不是必要参与行为，那么，只要通过正犯间接地引起构成要件结果，就具备了共犯的处罚根据。概言之，使用人完全可能与挪用人构成共犯。
“对于共同挪用公款犯罪……的数额认定，立法和司法解释中没有明确，但实践中确实也存在一定认识分歧，如实践中对于共同挪用公款犯罪中使用人的犯罪数额认定存在分歧，即是以其参与谋划，并实际挪出的公款数额为准，还是以其实际使用数额作为其犯罪数额的问题。”其实，不管使用人是共谋共同正犯还是教唆犯、帮助犯，都应当对与其行为具有因果性的数额负责。也就是说，在共谋共同正犯的场合，根据部分实行全部责任的原则，在教唆犯与帮助犯的场合，根据限制从属性原则，参与共谋的使用人均应对实际挪用的公款数额负责，而不是仅对自己实际使用的公款数额负责。当然，在认定挪用数额时，需要贯彻责任主义。
首先，共同挪用公款时，即使客观上存在不同用途的，也应全额计算，而不能分别计算。[例23]W1是甲国有公司的会计（国家工作人员）, W2是乙公司员工，W1与W2共谋将国有公司的300万元挪出交由W2用于炒股，所得收益两人平分。W1将300万元汇入W2的股票账户后，W2将200万元用于炒股，将100万元用于赌博。由于W1与W2的行为均与300万元公款被挪用的结果具有因果性，故两人挪用公款的数额均为300万元。W1虽然对100万元用于赌博不知情，但在数额较大的前提下，根据法定符合说，对公款是用于营利活动还是非法活动的认识错误，不影响故意的认定，也不影响数额的认定。倘若仅认定W1挪用公款的数额仅为200万元，则明显不当。
以，Y1与Y2均应对1000万元公款承担挪用公款罪的责任，而不是分别对400万元与600万元负责。
最后，参与人虽然对与自己行为具有因果性的挪用公款数额存在客观不法，但若对挪用公款没有责任，则不能承担刑事责任。[例26]Z1欺骗国有企业会计Z2，谎称自己的300万元定期存款一个月后到期，指使Z2挪用300万元给自己支付购房款。Z2将300万元公款挪用给Z1, Z1将300万元用于炒股（Z2不知情），一个月后将300万元归还给国有公司。在该例中，Z2客观上挪用公款给Z1用于营利活动，符合挪用公款罪的客观构成要件，在不法层面是挪用公款罪的正犯，但Z2主观上误以为挪用公款进行其他活动，没有认识到挪用公款进行营利活动，且在三个月之内归还，因此，Z2的行为不构成挪用公款罪。
Z1的行为看似挪用公款罪的间接正犯，但挪用公款罪是身份犯，而间接正犯必须具有身份，故Z1不成立挪用公款罪的间接正犯，只能成立挪用公款罪的教唆犯，数额为300万元。在此需要作两点说明。其一，根据限制从属性说，如若认为故意是不法要素，共犯从属于正犯的故意，则Z1的行为不成立犯罪。然而这一结论缺乏合理性。笔者认为，故意只是责任要素而不是不法要素，根据限制从属性说，只要正犯（Z2）的行为客观上具备挪用公款罪的构成要件符合性与违法性，Z1便构成挪用公款罪的教唆犯。其二，不管是采取限制从属性说还是采取共犯独立性说，对Z1都不能适用我国《刑法》第29条第2款的规定。也就是说，不能认定Z1仅构成未遂犯的教唆犯，也不能认定Z1成立教唆犯的未遂犯，而应认定为既遂犯的教唆犯。换言之，由于正犯Z2客观上挪用公款进行营利活动的行为已经既遂，从客观不法的层面来说，被教唆的Z2“犯了被教唆的罪”，因此，根据限制从属性说，作为教唆犯的Z1也应当承担既遂犯的责任。即使采取共犯独立性说，Z1的行为也构成挪用公款罪的既遂犯。因此，不能认为，只要被教唆的人不构成犯罪，就属于我国《刑法》第29条第2款规定的“被教唆的人没有犯被教唆的罪”。
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